(Mišljenje Ministarstva finansija, broj 000180199 2023 10520 004 000 011 004 od 02.8.2023, izvor: vebsajt Ministarstva)
Pravo na odbitak prethodnog poreza ako vlasnik hotela u kojem obavlja ugostiteljsku delatnost kupi za potrebe smeštaja fizičkih lica koja angažuje za rad u hotelu u određenom vremenskom periodu (tokom trajanja sezone) apartmane – ekonomski deljive celine u okviru novoizgrađenog građevinskog objekta, koji se ne smatra stambenim objektom u smislu Zakona, od obveznika PDV ˗ prodavca koji vrši prvi prenos prava raspolaganja na predmetnim dobrima
I
U skladu sa Zakonom o porezu na dodatu vrednost („Službeni glasnik RS“, br. 84/04, 86/04 ˗ ispravka, 61/05, 61/07, 93/12, 108/13, 68/14 ˗ dr. zakon, 142/14, 83/15, 108/16, 113/17, 30/18, 72/19, 153/20 i 138/22, u daljem tekstu: Zakon), obveznik PDV ima pravo da PDV, koji mu je obračunat od strane prethodnog učesnika u prometu za promet dobara i usluga, odbije kao prethodni porez, uz ispunjenje propisanih uslova ˗ da poseduje propisanu dokumentaciju (račun ili drugi dokument koji služi kao račun izdat u skladu sa propisima kojima se uređuje oporezivanje PDV), kao i da predmetna dobra i usluge koristi ili će ih koristiti za promet dobara i usluga sa pravom na odbitak prethodnog poreza, tj. za promet koji je oporeziv PDV, promet za koji je propisano poresko oslobođenje sa pravom na odbitak prethodnog poreza ili za promet koji se smatra izvršenim u inostranstvu ako bi za taj promet postojalo pravo na odbitak prethodnog poreza da je izvršen u Republici Srbiji.
Saglasno navedenom, ako obveznik PDV ˗ vlasnik hotela u kojem obavlja ugostiteljsku delatnost kupi za potrebe smeštaja fizičkih lica koja angažuje za rad u hotelu u određenom vremenskom periodu (tokom trajanja sezone) apartmane – ekonomski deljive celine u okviru novoizgrađenog građevinskog objekta, koji se ne smatra stambenim objektom u smislu Zakona, od obveznika PDV ˗ prodavca koji vrši prvi prenos prava raspolaganja na predmetnim dobrima, obveznik PDV ˗ kupac apartmana ima pravo da PDV obračunat po opštoj poreskoj stopi od 20% odbije kao prethodni porez, uz ispunjenje ostalih propisanih uslova. Takođe, ako obveznik PDV vlasnik hotela u kojem obavlja ugostiteljsku delatnost, umesto kupovine, iznajmi apartmane od drugog obveznika PDV ˗ zakupodavca za potrebe smeštaja fizičkih lica koja angažuje za rad u hotelu u određenom vremenskom periodu (tokom trajanja sezone), obveznik PDV ˗ zakupac apartmana ima pravo da PDV obračunat po opštoj poreskoj stopi od 20% odbije kao prethodni porez, uz ispunjenje ostalih propisanih uslova.
Pored toga, obveznik PDV koji za potrebe iznajmljivanja obvezniku PDV – vlasniku hotela kupi apartmane – ekonomski deljive celine u okviru novoizgrađenog građevinskog objekta, koji se ne smatra stambenim objektom u smislu Zakona, od obveznika PDV ˗ prodavca koji vrši prvi prenos prava raspolaganja na tim dobrima, obveznik PDV ˗ kupac apartmana ima pravo da PDV obračunat po opštoj poreskoj stopi od 20% odbije kao prethodni porez, uz ispunjenje ostalih propisanih uslova.
***
Saglasno odredbama člana 3. Zakona, predmet oporezivanja PDV su isporuka dobara i pružanje usluga (u daljem tekstu: promet dobara i usluga) koje poreski obveznik izvrši u Republici uz naknadu, u okviru obavljanja delatnosti, kao i uvoz dobara u Republiku.
Promet dobara, u smislu ovog zakona, a u skladu sa odredbom člana 4. stav 1. Zakona, je prenos prava raspolaganja na telesnim stvarima (u daljem tekstu: dobra) licu koje tim dobrima može raspolagati kao vlasnik, ako ovim zakonom nije drukčije određeno.
Saglasno odredbi člana 4. stav 3. tačka 7) Zakona, prometom dobara, u smislu ovog zakona, smatra se i prenos prava raspolaganja na građevinskim objektima ili ekonomski deljivim celinama u okviru tih objekata.
Odredbom člana 23. stav 2. tačka 14) Zakona propisano je da se po posebnoj stopi PDV od 10% oporezuje prenos prava raspolaganja na stambenim objektima, ekonomski deljivim celinama u okviru tih objekata, kao i vlasničkim udelima na tim dobrima.
Odredbom člana 25. stav 2. tačka 3) Zakona propisano je poresko oslobođenje bez prava na odbitak prethodnog poreza, tj. da se PDV ne plaća i na promet objekata, osim prvog prenosa prava raspolaganja na novoizgrađenim građevinskim objektima ili ekonomski deljivim celinama u okviru tih objekata i prvog prenosa vlasničkog udela na novoizgrađenim građevinskim objektima ili ekonomski deljivim celinama u okviru tih objekata, kao i prometa objekata i ekonomski deljivih celina u okviru tih objekata, uključujući i vlasničke udele na tim dobrima, u slučaju kada je ugovorom na osnovu kojeg se vrši promet tih dobara, zaključenim između obveznika PDV, predviđeno da će se na taj promet obračunati PDV, pod uslovom da sticalac obračunati PDV može u potpunosti odbiti kao prethodni porez.
Prema odredbi člana 133. stav 1. Pravilnika o porezu na dodatu vrednost („Službeni glasnik RS“, br. 37/21, 64/21, 127/21, 49/22, 59/22, 7/23, 15/23 i 60/23, u daljem tekstu: Pravilnik), objektima, u smislu člana 25. stav 2. tačka 3) Zakona, smatraju se građevine spojene sa tlom, koje predstavljaju fizičku, funkcionalnu, tehničko-tehnološku ili biotehničku celinu, u svim stepenima izgrađenosti, koje kao takve mogu biti predmet prenosa prava raspolaganja, i to:
1) stambeni objekti (zgrade koje su u potpunosti namenjene stanovanju, kao i zgrade koje su delom namenjene stanovanju, a delom u druge svrhe, u delu koji je namenjen stanovanju);
2) druge vrste objekata (poslovne zgrade, saobraćajni, vodoprivredni i energetski objekti, objekti infrastrukture elektronskih komunikacija ˗ kablovska kanalizacija, objekti komunalne infrastrukture, idustrijski, poljoprivredni i drugi privredni objekti, objekti sporta i rekreacije, groblja, skloništa i dr.).
Saglasno odredbi člana 27. Zakona, prethodni porez je iznos PDV obračunat u prethodnoj fazi prometa dobara i usluga, odnosno plaćen pri uvozu dobara, a koji obveznik može da odbije od PDV koji duguje.
Prema odredbama člana 28. stav 1. Zakona, pravo na odbitak prethodnog poreza obveznik može da ostvari ako dobra nabavljena u Republici ili iz uvoza, uključujući i nabavku opreme, kao i objekata za vršenje delatnosti i ekonomski deljivih celina u okviru tih objekata (u daljem tekstu: objekti za vršenje delatnosti), odnosno primljene usluge, koristi ili će ih koristiti za promet dobara i usluga:
1) koji je oporeziv PDV;
2) za koji u skladu sa članom 24. ovog zakona postoji oslobođenje od plaćanja PDV;
3) koji je izvršen u inostranstvu, ako bi za taj promet postojalo pravo na odbitak prethodnog poreza da je izvršen u Republici.
Pravo na odbitak prethodnog poreza, prema odredbama člana 28. stav 2. Zakona, obveznik može da ostvari ako poseduje račun izdat od strane drugog obveznika u prometu o iznosu prethodnog poreza, u skladu sa ovim zakonom ili dokument o izvršenom uvozu dobara u kojem je iskazan PDV i dokument kojim se potvrđuje da je iskazani PDV plaćen prilikom uvoza.
Odredbama stava 3. istog člana Zakona propisano je da u poreskom periodu u kojem su ispunjeni uslovi iz st. 1. i 2. ovog člana obveznik može da odbije prethodni porez od dugovanog PDV, i to:
1) obračunati i iskazani PDV za promet dobara i usluga koji je ili će mu biti izvršen od strane drugog obveznika u prometu;
2) PDV koji je plaćen prilikom uvoza dobara.
Saglasno odredbi stava 4. istog člana Zakona, pravo na odbitak prethodnog poreza nastaje danom ispunjenja uslova iz st. 1˗3. ovog člana.
Prema odredbi člana 28. stav 5. Zakona, računom iz stava 2. tačka 1) ovog člana smatra se elektronska faktura koja je prihvaćena, odnosno za koju se smatra da je prihvaćena u skladu sa zakonom kojim se uređuje elektronsko fakturisanje.
Ako je elektronska faktura iz stava 5. ovog člana prihvaćena najkasnije do isteka roka za predaju poreske prijave za poreski period u kojem je nastala poreska obaveza u skladu sa ovim zakonom, obveznik može da ostvari pravo na odbitak prethodnog poreza najranije za poreski period u kojem je poreska obaveza nastala, nezavisno od toga da li je elektronska faktura izdata na dan nastanka poreske obaveze ili posle tog dana (član 28. stav 6. Zakona).
II
Promet usluga, u smislu ovog zakona, su svi poslovi i radnje u okviru obavljanja delatnosti koji nisu promet dobara iz člana 4. Zakona. Promet usluga je i svako nečinjenje i trpljenje. Sa prometom usluga uz naknadu izjednačava se upotreba dobara koja su deo poslovne imovine poreskog obveznika za lične potrebe osnivača, vlasnika, zaposlenih ili drugih lica, odnosno upotreba dobara u neposlovne svrhe poreskog obveznika, pod uslovom da se PDV obračunat u prethodnoj fazi prometa na ta dobra može odbiti u potpunosti ili srazmerno, nezavisno od toga da li je ostvareno pravo na odbitak prethodnog poreza. Takođe, sa prometom usluga uz naknadu izjednačava se pružanje usluga koje poreski obveznik izvrši bez naknade za lične potrebe osnivača, vlasnika, zaposlenih ili drugih lica, odnosno drugo pružanje usluga bez naknade u neposlovne svrhe poreskog obveznika. Pravilnikom je bliže uređeno šta se smatra upotrebom dobara, odnosno pružanjem usluga bez naknade. S tim u vezi, obveznik PDV – vlasnik, odnosno zakupac apartmana u kojima obezbeđuje smeštaj fizičkim licima koja je angažovao za rad, a za koji ne naplaćuje naknadu, nije dužan da po tom osnovu obračuna PDV, s obzirom da je u ovom slučaju reč o upotrebi dobara, odnosno pružanju usluga u poslovne svrhe, tj. u cilju smanjenja rashoda obveznika PDV, što znači da promet tih usluga nije predmet oporezivanja PDV. U ovom slučaju ne postoji obaveza izdavanja računa, kao ni fiskalnog računa koji se izdaje u skladu sa propisima kojima se uređuje fiskalizacija.
Napominjemo, obezbeđivanje smeštaja fizičkim licima koja je obveznik angažovao za rad ne smatra se prometom usluga iz člana 25. stav 2. tačka 4) Zakona.
***
Promet usluga, su svi poslovi i radnje u okviru obavljanja delatnosti koji nisu promet dobara iz člana 4. ovog zakona (član 5. stav 1. Zakona).
Odredbom člana 5. stav 4. Zakona propisano je da se sa prometom usluga uz naknadu izjednačava:
1) upotreba dobara koja su deo poslovne imovine poreskog obveznika za lične potrebe osnivača, vlasnika, zaposlenih ili drugih lica, odnosno upotreba dobara u neposlovne svrhe poreskog obveznika;
2) pružanje usluga koje poreski obveznik izvrši bez naknade za lične potrebe osnivača, vlasnika, zaposlenih ili drugih lica, odnosno drugo pružanje usluga bez naknade u neposlovne svrhe poreskog obveznika.
Upotreba dobara iz stava 4. tačka 1) ovog člana smatra se prometom usluga uz naknadu pod uslovom da se PDV obračunat u prethodnoj fazi prometa na ta dobra može odbiti u potpunosti ili srazmerno, nezavisno od toga da li je ostvareno pravo na odbitak prethodnog poreza (član 5. stav 5. Zakona).
Saglasno odredbi člana 10. stav 1. Pravilnika, upotrebom dobara, u smislu člana 5. stav 4. tačka 1) Zakona, smatra se upotreba dobara koja su deo poslovne imovine obveznika PDV:
1) za lične potrebe osnivača, vlasnika, zaposlenih ili drugih lica;
2) u neposlovne svrhe obveznika PDV.
Upotrebom dobara iz stava 1. tačka 2) ovog člana smatra se upotreba dobara koja se ne vrši u cilju povećanja prihoda, odnosno smanjenja rashoda obveznika PDV koji vrši promet te usluge (stav 2. istog člana Pravilnika).
Prema odredbi člana 11. stav 1. Pravilnika, pružanjem usluga, u smislu člana 5. stav 4. tačka 2) Zakona, smatra se pružanje usluga bez naknade, osim upotrebe dobara iz člana 10. ovog pravilnika, koje obveznik PDV izvrši:
1) za lične potrebe osnivača, vlasnika, zaposlenih ili drugih lica;
2) u neposlovne svrhe obveznika PDV.
Pružanjem usluga iz stava 1. tačka 2) ovog člana smatra se pružanje usluga koje se ne vrši u cilju povećanja prihoda, odnosno smanjenja rashoda obveznika PDV koji vrši promet te usluge (odredba stava 2. istog člana Pravilnika).
Odredbom člana 25. stav 2. tačka 4) Zakona propisano je poresko oslobođenje bez prava na odbitak prethodnog poreza za promet usluga zakupa stanova, ako se koriste za stambene potrebe.
